安然事件对注册会计师监管模式的影响

　　——兼论诚信教育和审计质量

　　一、安然事件对美国注册会计师监管模式的影响

　　安然大厦的坍塌，除了使安然公司的投资者和广大员工遭受巨额经济损失外，也使长期为其提供审计鉴证和咨询服务的安达信会计师事务所陷入困境，引发了对“五大”空前的信任危机，而且极有可能改写注册会计师的监管模式。

　　美国注册会计师协会（AICPA）自设立以来，一直扮演双重角色：既是注册会计师合法权益的守护神，又是注册会计师执业行为的监管者。AICPA除了负责制定审计准则外，还负责制定职业道德和后续教育准则，并组织全国性统一考试。但注册会计师的执业资格由各州授予，对违规注册会计师的制裁也由各州负责，AICPA在这方面缺乏相应的权力。1977年，针对国会对审计质量下降的关注，AICPA发起设立了“公共监管委员会”（Public Oversight Board，简称POB），负责对注册会计师的监管。不过，SEC前主席理查德 C.布雷登指出：“POB是大多数美国人从未听说的机构，其有效性值得怀疑。过去就有不少人对POB经费不足、对审计的监督缺乏切合实际的能力等问题表示担忧。”②为了确保审计质量，美国实行的民间自律模式还引入了同业互查（Peer Review）机制。前不久，“五大”之一的德勤对安达信作了同业互查后，给安达信的审计质量开了“绿灯”。安然事件曝光后，德勤对安达信审计质量的评估报告已成为笑料。同业互查的有效性正受到学术界的广泛质疑。

　　面对社会公众对AICPA及POB缺乏信心，对“五大”的审计质量忧心忡忡的局面，SEC在安然事件后迅速作出反应。2002年1月17日，SEC主席彼特郑重向新闻界宣布，拟设立一个独立于注册会计师行业的监管机构，以防止安然悲剧的重演。彼特强调，新设立的监管机构将由会计人士与非会计人士组成，其主要职能是制裁与质量控制。他并且特别声明，AICPA将不在新设立的监管机构发挥任何作用。新的监管机构将有权要求当事人移交文件资料，有权要求他们作证，有权进行调查，有权启动制裁程序，有权公布处罚结果，有权限制不符合道德和胜任能力标准的注册会计师从事上市公司审计业务③。

　　SEC的这一决定，终结了美国注册会计师行业自律的历史，标志着“后安然时代监管模式”的到来。尽管SEC尚未对这一具有鲜明官方色彩的监管机构作进一步解释，但这一决定仍然受到普遍关注。SEC前首席会计师利恩.特纳评论道：“毫无疑问，我们需要一个独立于会计职业界的新的监管机构。但如果该机构不是全部由代表公众利益并且有能力调查、制裁和制定审计准则的人士所组成，它将难以实现其目标。”④ 特纳的观点与SEC前主席阿瑟.利维特如出一辙。利维特2002年1月17日在《纽约时报》发表了题为“谁来审计审计师”一文，明确指出：“我们需要建立一个可能是由SEC任命的监管机构来监督会计职业，尤其是那些审计了绝大多数上市公司的全国性会计师事务所。这是确保审计师真正独立的最佳方法。这样的专门机构不应当依赖于行业的资金捐献。它应当有权制定审计准则、获取证词和资料、制裁非职业行为。其结论应当公诸于众。”⑤

　　由此可见，如果利维特和特纳的设想最终被采纳，不仅AICPA和POB将丧失对注册会计师的监管权，而且AICPA的审计准则制定权也将被剥夺。针对SEC咄咄逼人的攻势，AICPA出奇地沉默。看来，安然事件不仅关系到安达信的生死存亡，也危及到AICPA的地位。这不仅是社会审计的一大悲哀，也是重塑注册会计师信用所付出的高昂成本，但愿SEC的这一举措能够成为美国会计职业界“浴火重生”的转机。

　　安然事件表明：第一，不应过分崇拜市场力量，民间自律模式不见得是最佳选择。“看不见之手”总有失灵的时候，完全依赖市场力量和民间自律进行审计规范是不切合实际的。第二，注册会计师行业协会同时扮演“守护神”和“监管者”的角色，本身就存在着利害冲突。唯一可行的是角色分立，要么成为注册会计师正当权益的“代言人”，要么成为注册会计师执业行为的“监管者”。

　　二、从安然事件看诚信教育和审计质量

　　毫无疑问，安然事件将成为财务舞弊和审计失败的经典案例而载入史册，值得注册会计师界深思。从审计的角度看，安然事件给予我们的教训是深刻的，同时也给我们许多启示。

　　（一）诚信教育应当是全方面的，只对注册会计师进行诚信教育是不够的

　　证券市场是充满机会和诱惑的博弈场所，需要通过制度安排对参与者和监管者进行制约和威慑。然而，如果证券市场的参与者和监管者不讲正直诚信，制度安排将显得苍白无力。当巨额的经济利益与严肃的道德规范发生碰撞时，只有潜移默化的诚信教育，才能使天平倾向于道德规范。安然事件表明，诚信教育应当是全方位的。注册会计师需要诚信教育，律师、证券分析师、投资银行、信用评级机构以及中小投资者等证券市场的参与者，以及政府官员、监管机构和新闻媒体等证券市场的监督者，也需要诚信教育。

　　独立审计是证券市场发展的基石，也是确保上市公司会计信息质量的制度安排。因此，对注册会计师进行诚信教育，其重要性一点也不亚于对注册会计师专业胜任能力的培育。然而，独立审计在证券市场监管中的作用是有限的，注册会计师只是证券市场监管体系中的一个力量有限的主体。诚然，安达信对安然公司的崩塌负有不可推卸的责任，但在证券市场监管这个系统工程中，其他相关部门也脱离不了干系。布什政府的高官们以及众多国会议员都接受过安然公司的巨额捐款，且与其关系密切，在他们觉察或被告知安然公司深重的财务危机后，难道他们就没有责任向监管当局报告？SEC现在口口声声要加大对上市公司和注册会计师的监管力度，但他们对安然公司的监管尽心尽责了吗？谁来监管SEC这个监管者？新闻界现在对安然公司口诛笔伐，但过去将安然公司捧为“最具开拓创新精神”，不也是新闻界吗？新闻监督是证券监管的有机组成部分，如果连新闻界都不能客观公正，还能指望注册会计师超然独立吗？如果说安达信因丧失独立性而偏袒安然公司，律师们难道不也是安然公司的帮凶吗？当安然公司利用“特定目的主体”掩盖损失、隐瞒负债时，从安然公司获得不菲报酬的律师在审查相关法律文件时，为什么三缄其口？此外，在证券监管这个链条中，花旗和摩根等著名投资银行及其证券分析师们、标准普尔和穆迪等信誉卓著的信用评级机构，为什么也“患上帕金森症”而反应迟钝?⑥可见，只有在加强制度建设的同时，对证券市场的参与者和监管者进行全方位的诚信教育，才能维护证券市场的“公开、公平和公正”的原则。仅仅强调对注册会计师进行诚信教育是不够的，如果证券市场的其他参与者与监管者不讲诚信，注册会计师还能独善其身？

　　（二）不要迷信“五大”，“五大”并非总是值得信赖

　　客观地说，“五大”在管理咨询、内部管理、公关能力和业务培训方面是无与伦比的，但“五大”并不是方方面面都伟大。安然事件后，许多新闻报道的资料显示，“五大”的审计质量令人担忧。20世纪80年代末臭名昭著的国际商业信贷银行倒闭案，迫使普华在两年前支付了1亿多美元的赔偿，才与蒙受巨额损失的投资者达成庭外和解；90年代加州奥然治县破产案、巴林银行理森舞弊案也把毕马威、德勤、永道卷入了代价高昂的诉讼；最近发生的施乐公司、朗讯公司、山登（Cendant）公司等重大恶性案件，“五大”也都牵涉其中。据2002年1月26日《人民日报》（海外版）报道：“美国山登公司在1997年、1996年和1995年的年报中虚报收入，诈骗股东。在1998年4月与8月两次公布公司有关假账的消息后，受到股东的集体诉讼，其股票价值由之前的300多亿美元跌至100亿美元左右。2001年8月28日，法官宣告被告山登公司的8位董事和高级经理（包括董事长和总经理）、以及安永会计审计公司被判向控方集体支付28.5亿美元，安永公司向控方集体支付3.35亿美元赔偿金。”⑦万众瞩目的安然事件的焦点方之一的安达信，最近几年更是官司缠身，丑闻不断。2002年美联社发表了题为“安达信的过去有审计问题”的报道⑧，历数了安达信过去20年存在的严重审计问题，其中包括最近发生的阳光公司案和废物管理公司案⑨。阳光公司因舞弊败露而退市并申请破产保护，安达信为此支付了1.1亿美元的赔偿，才了结与阳光公司股东的法律诉讼；2001年，安达信因纵容废物管理公司的财务舞弊，被SEC判罚了700万美元的罚款，创下SEC对会计师事务所单笔罚款的记录。此外，2002年1月14日，SEC对毕马威作出公开谴责，因为毕马威在对AIM互助基金有大量投资的情况下，没有实行回避制度，仍为其提供审计鉴证，违反了独立性的规定。⑩ 类似案件不胜枚举，这表明，“五大”的审计也不总是值得信赖。

　　注释：

　　①本文是作者承担的教育部人文社会科学重点研究基地2001年度重大研究项目《证券市场舞弊审计技术方法及规范研究》的阶段性研究成果， 批准文号为01JAZJD630004。

　　②Reed Abelson and Jonathan D. Glater, Whos Keeping the Accountants Accountable, New York Times, January 15, 2002.

　　③SECs Pitt Proposes Post-Enron Accounting Boss, REUTERS, January 17, 2002.

　　④同上。

　　⑤Arthur Levitt,  Who Audits the Auditors? , New York Times, January 17, 2002.

　　⑥郄永忠.安然：拔出罗卜带起泥.中国证券报.2002年1月17日。

　　⑦王凌旭.民事赔偿机制威力渐显.人民日报（海外版）中国资本市场周刊.2002年1月26日。

　　⑧Andersens Past Had Audit Problems, Associated Press, January 17, 2002, 引自www.accountantsworld.com.

　　⑨Alex Berenson and Jonathan D.Glater, A Tattered Addersen Fights for Its Future, New York Times, January 13, 2002.

　　⑩ Reed Abelson and Jonathan D. Glater, Whos Keeping the Accountants Accountable?, New York Times, January 15, 2002.